Пятница, 22.07.2011, 00:00
Федеральным законом от 7 июня 2011 г. № 132-ФЗ1 часть вторая Налогового кодекса РФ дополнена новой ст. 267.2 «Расходы на формирование резервов предстоящих расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки». Соответствующие положения налогового законодательства вступят в силу с 1 января 2012 г.
В соответствии с указанной статьей кодекса плательщики налога на прибыль организаций вправе формировать в налоговом учете резервы предстоящих расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки в сумме, не превышающей 3% доходов от реализации каждого отчетного (налогового) периода (предельный размер резерва), то есть, по сути, вычитать суммы расходов при исчислении налоговой базы до их фактического осуществления, результатом чего является сокращение налоговых обязательств организаций, осуществляющих НИОКР.
Основанием для создания в налоговом учете организации резерва предстоящих расходов на научные исследования и/или опытно-конструкторские разработки являются разработанные и утвержденные организацией программы проведения НИОКР. При этом резерв формируется на срок не более 2 лет исходя из сметы на реализацию соответствующей программы (программ), которая включает только статьи расходов, признаваемых расходами на научные исследования и/или опытно-конструкторские разработки согласно подп. 1–5 п. 2 ст. 262 НК РФ в редакции Федерального закона № 132-ФЗ2, но не более предельного размера резерва.
Расходы на научные исследования и/или опытно-конструкторские разработки по соответствующим программам у организаций, создавших резервы предстоящих расходов на НИОКР, осуществляются за счет (то есть в уменьшение суммы) указанных резервов. При этом, если суммы резерва оказалось недостаточно для реализации той или иной утвержденной организацией программы НИОКР, остаток суммы учитывается для целей налогообложения как расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки в обычном порядке.
Если сумма резерва не была полностью использована в течение 2 лет с момента ее включения в резерв, недоиспользованный остаток подлежит восстановлению и включению в состав внереализационных доходов организации отчетного (налогового) периода, в котором были произведены соответствующие отчисления в резерв.
Следует отметить, что ни итоговая редакция ст. 267.2 НК РФ, ни положения Федерального закона № 132-ФЗ, вносящие изменения в часть первую Налогового кодекса, не предусматривают каких-либо санкций за неполное использование сумм резерва предстоящих расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки в течение установленного срока. Вместе с тем ст. 267.2 НК РФ на этапе рассмотрения законопроекта3 соответствующие санкции предусматривала: недоиспользованные суммы резерва должны были включаться в состав внереализационных доходов налогоплательщика с учетом увеличения на сумму процентов, исчисленных за период создания резерва исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей на дату создания резерва.
Отсутствие соответствующих санкций фактически создает возможности для налогоплательщиков-организаций получать беспроцентный кредит от государства на суммы, включаемые в резерв, на срок до двух лет. Это обусловлено, в том числе, тем, что на основе разработанных и утвержденных налогоплательщиком программ (которые являются единственным основанием для создания соответствующего резерва) практически невозможно оценить действительность намерений организации осуществить научные исследования и/или опытно-конструкторские разработки. В ситуации когда условия для создания резерва налогоплательщиками предельно упрощены, отсутствие таких санкций влечет дополнительные риски недобросовестного использования льготы, что, в частности, ставит под сомнение ее возможную эффективность для стимулирования инновационной активности.
Малинина Т.А. – зав. лабораторией налоговой политики
1 «О внесении изменений в статью 95 части первой, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для инновационной деятельности и статью 5 Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».
2 Эти расходы включают: суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения научных исследований и/или опытно-конструкторских разработок, за время когда соответствующие активы использовались исключительно для осуществления НИОКР; суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР, предусмотренных п. 1, 3, 16 и 21 ст. 255 НК РФ, за период когда работники выполняли исследования и разработки; материальные расходы, предусмотренные подп. 1–3 и 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением НИОКР; другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, но не более 75% суммы перечисленных в данном перечне расходов на оплату труда. Для налогоплательщиков – заказчиков НИОКР соответствующие расходы состоят из стоимости работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ и договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ.
3 Законопроект № 448864-5.